Recargos
Menciona cuales son los recargos el concepto y reglas para su cobro. Después de haber efectuado la correspondiente definición de contribuciones accesorias, la que como habrá podido advertirse comprende a un término genérico.
Después de haber efectuado la correspondiente definición de contribuciones accesorias, la que como habrá podido advertirse comprende a un término genérico, preciso es referirnos a las más importantes de sus especies. Así, toca en prime lugar hacer alusión al concepto de recargos.
Los recargos tienen, en principio, el mismo origen que la práctica comercial de cobrar intereses al deudor que se ha demorado en el pago de sus obligaciones pecuniarias.
Dicho en otras palabras, los recargos derivan del perjuicio que se le causa a un acreedor, en este caso el Fisco, al no cubrírsele á tiempo las sumas a las que tiene derecho, impidiéndole así la libre e inmediata disposición del dinero que se le adeuda y enfrentándolo además a las consecuencias que se derivan de la pérdida de poder adquisitivo de la que sueleocurrir por el simple transcurso del tiempo._
Dentro de la relación jurídico tributaria, el Fisco actúa efectivamente como un acreedor, en tanto que el contribuyente o sujeto pasivo asume la calidad de deudor. En tal virtud, a partir de la fecha en que un tributo se torna exigible (es decir, cuando se ha vencido el plazo que las leyes fiscales otorgan para su pago), el Fisco tiene el derecho de recibir de inmediato su importe en cantidad líquida. Ahora bien, si esto no sucede, es evidente que se le está ocasionando un perjuicio económico, al no permitírsele disponer de las cantidades a las que ya tiene derecho para sufragar los gastos públicos y al exponerlo a que al lograr el cobro respectivo, el dinero que reciba ya no posea el valor o el poder adquisitivo que tenía en la fecha de exigibilidad.
Todo lo anterior ha dado origen a la figura tributaria de los recargos, que constituyen una especie de compensación económica a la que la Hacienda Pública tiene derecho por el perjuicio que se le ocasiona cuando los tributos son pagados en forma extemporánea. Así, tomando en cuenta todos estos elementos, estimamos que los recargos pueden ser definidos de la siguiente manera: Los recargos son una especie de intereses moratorios que los contribuyentes están obligados a pagar a la Hacienda Pública en caso de extemporaneidad en el entero de un tributo, con el objeto de resarcirla de los perjuicios económicos ocasionados por dicha falta de pago oportuno.
Los recargos son específicamente regulados por el artículo 21 del Código Fiscal de la Federación, de cuyo contenido podemos desprender a demás de la confirmación de que los recargos constituyen precisamente la indemnización al Fisco por ‘la falta de pago oportuno de los tributos los principios o reglas que rigen el cobro de estas contribuciones accesorias. Dichos principios o reglas pueden resumirse y explicarse de la siguiente manera:
1. Los recargos empiezan a correr a partir de la fecha de exigibilidad del crédito fiscal respectivo. En efecto, es requisito indispensable para que se genere el derecho al cobro de recargos, el que se haya vencido el término o plazo que las leyes respectivas otorgan al contribuyente para llevar a cabo el entero de la prestación fiscal a que se encuentra obligado; toda vez que mientras dicho plazo no transcurra, la obligación fiscal ya habrá nacido, pero aún no se habrá vuelto exigible.
2. La tasa de los recargos se fija anualmente tomando en cuenta el tipo de interés que rija en el mercado bancario. Hemos dejado establecido que os recargos no son otra cosa que una especie de interés moratorio que los causantes deben cubrir alfisco en concepto de indemnización por la falta de pago oportuno de impuestos, derechos o contribuciones especiales. Por consiguiente, lo lógico es que la tasa respectiva se determine en función de l os tipos de interés que rijan en el mercado bancario nacional.
Esto último significa que para estos efectos forzosamente debe utilizarse el llamado “costo porcentual promedio de captación de recursos del sistema bancario proporcionado por el Banco de México”, el que se toma como punto de partida para que el Congreso de la Unión, a través de una ley, fije anualmente una tasa. Dichatasa se adiciona automáticamente en un 50% y así se obtiene el monto de los recargos aplicables en cada ejercicio fiscal.
La razón que justifica el que nuestras leyes tribut arias hayan seguido este complejo procedimiento para la cuantificación de los recargos, la encontramos en el hecho de que los tipos de interés en el mercado suelen variar continuamente, particularmente en épocas de recesión económica, procesos inflacionarios, devaluaciones m onetarias, etc. y por consiguiente resultaría poco realista el pretender establecer dicha tasa de manera permanente en un ordenamiento legal sujeto a vigencia más o menos indeterminada, como ol es, o al menos debe serlo, el Código Fiscal de la Federación. En tales condiciones nuestro legi slador ha preferido utilizar una ley de vigencia anual, a fin de cantar con la flexibilidad necesaria para ir adecuando la tasa de recargos a las variantes económicas que vaya presentando el mercad o bancario del País.
3. Los recargos se causan por cada mes o fracción que transcurra a partir de la exigibilidad y hasta que se efectúe el pago. En principio se sostiene y se acepta en forma prácticamente unánime, que los recargos, al igual que los intereses, deben cobrarse por cada mes que el deudor permanezca en mora. Sin embargo, nuestro Código Fiscal también considera las llamadas “fracciones de mes”, de tal manera que basta con que transcurra un solo día de un mes para que se cause íntegra la correspondiente tasa de recargos.
Aun cuando esta disposición lo que persigue es castigar a los contribuyentes remisos, pensamos que, peca de falta de equidad, ya que sujeta a idéntico tratamiento a personas colocadas en distintas situaciones como es el caso, por ejemplo, de quien incurre en un solo día de mora y de quien incurre en 29 días de atraso.
Al respecto creemos que lo justo y deseable sería que la tasa mensual de recargos se sujetara a una tabla proporcional, a fin de que su aplicación se fuera efectuando progresivamente hasta llegar al importe total, según el número de días transcurridos. En estas condiciones se respetaría el criterio, de la progresividad fiscal, que es a su vez una de las bases de los principios constitucionales de Proporcionalidad y Equidad.
4. los recargos no se causan sobre contribuciones accesorias. De acuerdo con el propio Código Tributario, los recargos se deben calcular s obre el total del tributo pagado extemporáneamente, excluyendo a los propios recargos, a los gastos de ejecución y a las multas por infracción a las disposiciones fiscales. Esta disposición resulta enteramente justa y lógica , porque si los recargos son una sanción, resultaría absurdo aplicarlos sobre otras sanciones como las enunciadas.
Sin embargo, sería de desearse que el Código aclarara que tampoco procede el cobro de recargos sobre honorarios por notificación de créditos fiscales, ya que al tratarse de contribuciones accesorias que también se cobran a contribuyentes remisos, por razones de orden lógico debe sujetárseles al mismo tratamiento que a las multas, recargos y gastos de ejecución.
5. Los recargos, cuando la falta de pago oportuno de las contribuciones que dan origen es descubierta por la autoridad hacendária en ejercicio de facultades de fiscalización, se causan hasta par diez años a partir de la respectiva fecha de exigibilidad. Esta disposición significa que el corre r delos recargos mes a mes tiene un límite. Sin embargo ese límite al tener como tope una cantidad equivalente a los recargos que se causen hasta por diez años ocasiona, por una parte, el que el monto de los recargos pueda llegar a ser infinitamente superior al de la contribución omitida que les dio origen, y por la otra a que, de hecho, corran en forma indefinida.
Aun cuando esta disposición evidentemente tiene su origen en las crecientes necesidades recaudatorias del Fisco Federal que, en alguna forma tiene que colaborar en la búsqueda de recursos no crediticios (como los consabidos empréstitos que integran nuestra enorme deuda pública tanto interna como externa) que atenúen en lo posible el desmedido déficit presupuestario del Sector Público, la experiencia demuestra que el exceso en el ejercicio del poder sancionador del Fisco a lo único que conduce es a la ruina económica de los negocios de contribuyentes morosos que ante la abrumadora carga de sanciones que se ven forzados a cubrir para regularizar su situación fiscal prefieren optar por cerrarlos o por trasladarlos a otro sitio, cancelando así tanto indispensables fuentes de trabajo como fuentes potenciales de generación de futuras contribuciones.
Ahora bien, como pensamos que en épocas de elevado desempleo y creciente subempleo como las que desafortunadamente estamos viviendo, el Fisco no puede darse el lujo de llevar sus potestades sancionadoras al extremo de forzar el cierre sistemático de fuentes de trabajo sólo para satisfacer inmediatas necesidades recaudatorias, esta exagerada tasa límite de recargos a la larga lo único que va a provocar, en el mejor de los casos (ya que en el peor seguramente va a originar “arreglos económicos”, léase sobornos, entre los contribuyentes morosos y funcionarios hacendarios de segundo nivel encargados directamente de tareas recaudatorias) es una serie de “campañas de regularización”, “convenios con los contribuyentes”, “resoluciones especiales”, etc., encaminadas a que los contribuyentes remisos cubran sus adeudos fiscales mediante substanciales reducciones de los recargos que se hayan generado a su cargo.
Un claro ejemplo de lo anterior lo podemos encontrar en la legislación Fiscal de Colombia que en una época llegó al extremo de fijar como tope máximo para los recargos una cantidad equivalente al 100% de las contribuciones omitidas, con el único resultado de tener que establecer periódicamente “campañas de amnistía fiscal” para inducir a los contribuyentes al pago de impuestos atrasados mediante la reducción casto total de los elevados recargos que se hubieren acumulado.
6. Los recargos se causan sobre el importe total de las contribuciones pagadas extemporáneamente, pero incrementado dicho importe en las cantidades que correspondan a la actualización de las propias contribuciones por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país, utilizándose para ello un factor basado en el Indice Nacional de Precios al Consumidor.
Tal y como lo señalamos con anterioridad los recargos son una especie de interés moratorio que tiene por objeto resarcir al Fisco de la pérdida del poder adquisitivo que el dinero experimenta por el transcurso del tiempo, cuando las contribuciones respectivas no son pagadas dentro de los plazos que marcan las disposiciones legales aplicables.
Por lo tanto, lo que se persigue con el cobro de recargos es precisamente proteger la recaudación de los recursos necesarios para satisfacer los gastos públicos de los cambios de precios y demás variantes económicas que tienden a reducir el poder adquisitivo de la moneda. De ahí que la tasa de recargos tenga que ser fijada periódicamente para adecuarla precisamente a estas variantes económicas.
Por consiguiente, si a los recargos se les suma la actualización del importe de las contribuciones que les dieron origen por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país, es evidente que un mismo ingreso la contribución original está siendo gravado con dos créditos fiscales distintos al mismo tiempo: los recargos y el factor de actualización de la propia contribución original. Es decir, estamos en presencia de un típico caso de doble tributación que, como lo hemos venido señalando, es en todas las situaciones en las que se presenta claramente inconstitucional, a pesar de que la Suprema Corte de Justicia de la Nación no se haya pronunciado de manera terminante al respecto.
De ahí que no se justifique la introducción de esta regla a través de las modificaciones que se hicieron al Código Fis cal de la Federación con efectos a partir del lo. de enero de 1990, puesto que es necesario insistir en que los apremios recaudatorios del Fisco nunca justificarán el desconocimiento del orden constitucional que nos rige.
A lo que habría qué agregar que también desde el punto de vista económico la regla de referencia resulta injustificada ya que en vez de haberse introducido en los recientes años en los que el país experimentó elevadas tasas inflacionarias, se puso en vigor en un época en la que la inflación se encuentra en franco y pronunciado descenso.
