Fundamento y justificacion de las contribuciones especiales
Plusvalia versus recuperacion del costo de las obras
De lo expresado hasta este punto puede claramente deducirse que las contribuciones especiales gravan única y exclusivamente el incremento no ganado, es decir, la plusvalía obtenida por los propietarios de inmuebles meried a la acció n urbanizadora del Estado.
Así ha sucedido en muchos países y en distintas épocas de los siglos pasado y presenté. Sin embargo, en. oposición a la tesis del ‘Incremento no Ganado” ha surgido una segunda tendencia que cada día parece cobrar mayor fuerza y la que, en particular, en seguida y adoptada por la Legislación Fiscal Mexicana.
Dicha tendencia, aun cuando parte de la misma filosofía social que la “Teoría del Incremento no Ganado”, en el sentido de considerar que se justifi ca ampliamente el gravar fiscalmente a quienes se enriquecen especulando a costa de los servicios y obras que el Estado realiza, varía radicalmente en lo tocante a la forma de cálculo o de determinación de la base gravable.
En efecto, mientras los seguidores de la teoría del “Incremento no Ganado” consideran que debe gravarse indefectiblemente la plusvalía, o sea, el aumento en el valor de la propiedad raíz del contribuyente, experimentado como consecuencia dé la actividad estatal, la llamada segunda tendencia no se inclina por gravar dicha plusvalía, sino por convertir a las contribuciones especiales en un instrumento al servicio del Fisco para lograr la recuperación del costo de las obras y servicios que beneficiaron a los causantes.
A fin de simplificar la cuestión, podemos consignarla en el siguiente cuadro esquemático:
“Tesis del incremento no ganado”
Objeto gravable: Todos los bienes inmuebles ubicados en la periferia de las obras y servicios de urbanización llevados a cabo por el Es tado.
Contribuyentes: Todos los propietarios de los inmuebles de referencia.
Base gravable: Plusvalía o utilidad obtenida por cada contribuyente en el valor comercial de su predio como consecuencia de las obras y servicios de urbanización.
“tesis de la recuperacion del costo” Objeto gravable: Todos los bienes inmuebles ubicados en la periferia de las obras y servicios de urbanización llevados a cabo por el Es tado.
Contribuyentes: Todos los propietarias de los inmuebles de referencia.
Base gravable: Costo de las obras y servicios de urbanización distribuido entre los contribuyentes..
En nuestro concepto la segunda tesis resulta ampliamente criticable pues conduce a situaciones de doble tributación. En efecto, nadie objeta el derecho que al Estado le asiste de gravar a aquellas personas que buscan el fácil enriquecimiento a través de la especulación inmobiliaria.
En ese sentido la tesis del “Incremento no Ganado”, es impecable, particularmente desde el punto de vista de la justicia distributiva.
Pero en cambio, lo que sí nos parece indebido es que la Hacienda Pública pretenda recuperar el costo de obras y servicios mediante el establecimiento de contribuciones especiales. Vamos a explicarnos: Por regla general los servicios y obras de urbanización constituyen servicios públicos generales indivisibles.
Por lo tanto su costo debe ser sufragado con el rendimiento de los impuestos. Sin embargo, si el Fisco, además de emplear sus ingresos impositivos para este propósito, obtiene e n contribuciones especiales una cantidad equivalente al costo de las propias obras y servicios, estará indudablemente duplicando la carga impositiva destinada a satisfacer la misma necesidad social.
Tomemos el ejemplo que diariamente se presenta en la Ciudad de México de un propietario común y corriente que desde la fecha de adquisición de su inmueble paga en forma interrumpida el correspondiente impuesto predial.
Como es del conocimiento general, este impuesto no se causa por una sola vez o ,por una sola operación, sino que se cubre bimestre a bimestre a partir de la adquisición de la propiedad raíz y hasta su enajenación, cualquiera que sea el tiempo que transcurra entre ambos hechos.
En tales condiciones el propietario de nuestro ejemplo está contribuyend de manera continua para que el gobierno cuente con los recursos económicos apropiados para llevar a cabo los trabajos de urbanización que el interés colectivo demande.
Además debe tomarse ne cuenta que el importe del impuesto predial se fija y se aumenta periódicamente con base en el valor más o menos actualizado de las propiedades que grava. Por consiguiente, quien habitualmente está obligado a pagar este tributo posee el indiscutible derecho de beneficiarse, así sea de manera directa, con todos lo servicios de urbanización que e1 gobiemo de su ciudad lleve a cabo.
Ahora bien, volviendo con el propietario de nuestro ejemplo nos encontramos con que después de haber pagado regularmente y durante varios años (lo que necesariamente implica aumentos en la tasa impositiva) el respectivo impuesto predial, se efectúan en una zona vecina a su inmueble diversas obras que indiscutiblemente van a beneficiarlo directamente, como pueden ser: repavimentación, alumbrado, regeneración de áreas verdes, etc.
Ante esta situación dicho propietario, en principio, considerará que está recibiendo lo que le corresponde a cambio del impuesto predial que ha venido pagando y que tendrá que seguir pagando en el futuro y se sentirá en paz con el Fisco.
Pero cuando reciba las boletas de cobro relativas a las contribuciones especiales derivadas de las obras de referencia, inmediatamente se hará,cuando menos, las siguientes preguntas: ¿Por qué he de cubrir yo parte del costo de estas obras?¿De qué ha servido el impuesto predial que he pagado y que voy a seguir pagando?.
¿Qué caso tieneque yo contribuya a los gastos del gobierno, si cada vez que hace una obra que me beneficie directamente me la cobra por separado? Preguntas todas estas que tal vez no sean congruentes con determinadas “técnicas fiscales”, pero que muy bien explican el sentir de millones de contribuyentes y su natural hostilidad hacia todo lo que signifique sacrificios económicos para contribuir al sostenimi ento del Estado.
En consecuencia, la contribución especial y en part icular la llamada “Tesis de la Recuperación del Costo”, son objeto de agudas críti cas de parte de quienes sostenemos no sólo la inconstitucionalidad, sino la profunda injusticia económica que encierra todo caso de doble tributación.
A pesar de lo anterior, en nuestra legislación fisc al tanto federal como local, encontramos múltiples casos de contribuciones especiales basadas precisamente en la debatida “Tesis de Recuperación del Costo”. Así, el Código Financiero del Distrito Federal contiene una figura tributaria, a la que denomina “Contribuciones de Me joras” que constituye un claro otro ejemplo de contribución especial como lo demuestra la trascrip ción de los siguientes textos legales:
“Art. 24. Las contribuciones establecidas en este Código, se clasifican en:
“II. Contribuciones de mejoras. Son aquéllas a cargo de personas físicas o morales, privadas o públicas, cuyos inmuebles se benefician directamente por la realización de obras públicas”.
“Art. 191. Las contribuciones de mejoras con excep ción de las previstas en el artículo anterior, se causarán al ponerse en servicio las obras.”
“Las autoridades fiscales determinarán el monto de las contribuciones de mejoras atendiendo a la ubicación de los inmuebles en las z onas de beneficio y al porcentaje del costo de la obra que como contribución señalan los artículos 18 8 y 189, en proporción al valor catastral del inmueble.
“Para los efectos de este Capítulo, el costo de la obra pública comprenderá los gastos directos de la misma y los relativos a su financiamiento. No se considerarán los gast6s indirectos erogados por el Distrito Federal, con motivo de la administración, supervisión e inspección de la obra.
“Del valor que se obtenga conforme al párrafo anterior, se disminuirán las aportaciones que efectúen las dependencias o entidades paraestatales, así como las recuperaciones por enajenación de excedentes de inmuebles adquiridos o adjudicados y que no hubiesen sido utilizados en la ejecución de la obra.
“Asimismo los particulares que aporten voluntariame nte cantidades en efectivo, en especie o en mano de obra, para la realización de las obras públicas a que se refiere este Capítulo, tendrán derecho a reducir de la cantidad que se determine a su cargo, el monto de dichas aportaciones.
“Para los efectos del párrafo anterior, la autoridad encargada de la realización de la obra, expedirá recibo o constancia que ampare la aportación señalada, quedando facultadas dichas autoridades para determinar, en el casó de aquéllas en especie o mano de obra, su equivalente en numerario.”
Por otra parte, nuestra legislación fiscal federal contiene una Ley de Contribución de Mejoras por Obras Públicas de Infraestructura Hidráulica, cuyos tres primeros preceptos, que a continuación se transcriben, no dejan lugar a dudas en cuanto a que el fin perseguido por este ordenamiento legal es el de recuperar el costo de determinadas obras hidráulicas realizadas por el Gobierno Federal:
” ARTICULO lo. Están obligadas al pago de la contribución de mejoras establecida en esta Ley, las personas físicas y las morales que se beneficien de manera directa por las obras públicas de infraestructura hidráulica construidas por la Administración Pública Federal.
‘Para los efectos de esta ley se entenderá que lasobras públicas a que se refiere el párrafo anterior benefician de manera directa a las personas físicas o morales que puedan usar, aprovechar, distribuir o descargar aguas nacionales.
Las obras públicas a que se refiere esta Ley son las que permiten usar, aprovechar, distribuir o descargar aguas nacionales, sean superficiales o del subsuelo, así como la reparación o ampliación de las mismas.
ARTICULO 2o. El valor dé la obra pública comprenderá las erogaciones efectuadas conmotivo de la realización de la misma, las indemniza ciones que deban cubrirse y los gastos por financiamiento, sin incluir los de administración, supervisión e inspección de la obra.
Al valor que se obtenga conforme al párrafo anterior, se le disminuirá el monto de las aportaciones voluntarias y las recuperaciones por las enajenaciones de excedentes de predios expropiados o adjudicados que no hubieran sido utilizados en la obra.
La documentación relativa al valor de la obra podrá ser consultada por las personas obligadas a pagar la contribución durante un año contado a partir de la fecha en que se ponga en servicio la obra.
ARTICULO 3o. Las personas físicas y las morales que se beneficien por una obra públicade infraestructura hidráulica, pagarán la contribución de mejoras sobre el valor recuperable que será el equivalente al 90% del valor a que se refiere el segundo párrafo del artículo anterior.
Cuando los beneficiarios de la obra, en los términos de esta Ley, sean contribuyentes personas físicas de escasos recursos económicos, el Ejecutivo Federal podrá disminuir el valor recuperable a que se refiere el párrafo anterior.
El valor recuperable, así como las características de las obras deberán darse a conocer en el Diario Oficial de la Federación antes de que se pon gan en servicio”.
Como claramente puede apreciarse de la simple lectura de los dispositivos legales que se acaban de transcribir, nuestra legislación fiscal v igente, ha aceptado e implantado, con todas sus consecuencias y alcances, la criticada y debatida “ Tesis de la Recuperación del Costo”.
No obstante, antes de formular algunas otras consideraciones complementarias en torno a esta cuestión, preciso es referirnos al concepto, elementos, definición y principios aplica les a la contribución especial o contribución de mejoras.
